在前面的《非贸支付涉税问题：争议、风险及处理分析（二）-服务提供地点之争》中，我与大家分享了完全在海外提供服务的争议和笔者给我的小建议。完全在海外提供服务不缴纳企业所得税，不是完全在海外提供服务吗？

如果国内没有形成常设机构，就没有必要计算企业所得税。当然，如果认定交易性质与专利权使用费有关，将根据专利权使用费缴纳所得税，下面介绍对交易性质的判断和争议。

本文主要探讨了非贸易支付实务中与常设机构相关的问题。

1.非贸易支付实践中常设机构的构成与判断

2.组建常设机构如何缴纳企业所得税？

3.在境内提供服务不构成常设机构应进行的相关税务处理。

4.常设机构的组成要考虑外国人个人入境的个人所得税纳税义务。

5.跨国公司派遣人员入境工作构成常设机构的特殊问题。

1。常设机构的概念

常设机构的情况是，我国和各国在《关于防止对所得避免双重征税和逃税的协定》(《税收协定》)中作了概述性规定，并在国税[2010]75号《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》(《中信协定条文解释》)中作了全面、详细的解释。

定义常设机构。最终目的是确定归属于常设机构的利润的征税权，根据第75号文件确定归属于常设机构的利润。

“常设机构”一词是指企业全部或部分营业的固定营业场所。结合现实和目的，笔者粗略地总结了一下。

由于前两大类，主要是海外非驻地企业自愿长期在国内开展经营业务，这是直接设立固定场所和机构等，或者委托代理人，所以本文不针对前两大类展开。(阿尔伯特爱因斯坦，《北方司法》前情提要)。

相反，“决定通过国内客户合同约定派遣人员组成常设机构”的非贸易支付实务经常见面。

2.工程承包和劳务提供不同的适用判定

非居民企业一般有两种情况：合同约定派人入境开展业务，有工程、劳务、提供服务。在税收协定和75号文中，工程活动和劳务、服务的提供有不同的判定标准：

施工现场、建设、装配或安装工程或相关监督管理活动，但仅限于该现场、工程或活动连续6个月以上。工程活动仅以规定的时间标准判定是否组成常设机构。

通过雇员或雇用由缔约国一方提供的其他人员活动(包括咨询劳务活动)，只有该性质的活动(同一项目或相关项目)在12个月内连续或累计超过183天。

因此，两种类型的“以国内客户合同约定派遣人员入境组成常设机构”可以按照以下顺序判定。

(1)区分工程承包或提供劳务，以确定判定原则；

(2)如果有其他项目，请确认是否需要在项目合同中合并计算期间

(3)常设机构决定的天数计算

3。判定组成常设机构所需的资料

上图可以初步给大家常设机构的判断逻辑。

工程承包项目判定为工程的开始和结束时间，从准备活动开始，从合同生效日到交付结束日持续6个月以上的计算，构成常设机构，其中需要注意的事项如下：

两个或更多项目要注意关联性和连续性。存在关联性和连续性。

劳务合同，以派员进入中国境内的任何十二个月内累计或连续的停留天数来计算，超过183天即构成常设机构，其中需要注意的是：

• 与工程承包项目相同，两个或两个以上项目，需要注意其关联性和连续性，如果存在关联性和连续性，无论如何拆分合同，都需要视为合同整体计算期间。
• 多人入境停留提供劳务，不累计计算，即只要有一人停留一天，即计算一天；如多人同时停留一天，也只以一天计算。
• 如果项目持续时间超过十二个月，只要有任何十二个月超过常设机构计算天数，整个合同项目期间即构成常设机构。
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我们可以看到，如果存在多笔项目对外支付时，无论承包工程还是提供劳务服务合同，都需要注意合同的关联性，以避免因只考虑单个合同而对常设机构构成进行误判造成涉税风险。

此外，在签订服务合同时，也要与境外企业协商考虑合同期间，合理控制实际入境工作时间，明确工作地点，以避免因合同签订不合理“构成”常设机构。

在国家税务总局令第19号《非居民承包工程作业和提供劳务服务税收管理暂行办法》第十三条第（二）款也规定需要提供“参与工程作业或劳务项目外籍人员姓名、国籍、出入境时间、在华工作时间、地点、内容、报酬标准、支付方式、相关费用等情况的书面报告”。

在判定劳务型常设机构时，参与项目的外籍人员出入境时间、在华工作时间是重要的计算依据，一般需要取得相应签证记录进行计算及证明是否构成常设机构。

根据国税发[2010]19号《非居民企业所得税核定征收管理办法》第三条：

由此可见，非居民企业构成常设机构也应该按查账征收计缴企业所得税，但非贸支付实务中，境外公司往往不可能在境内进行完整的会计核算，因此根据第四条：

因此，若构成常设机构，按收入总额和经税务机关核定的利润率计算应纳税所得额，再乘以适用的25%企业所得税税率计算得到应缴的企业所得税。

核定利润率根据第五条：

境内企业作为支付人，需要履行扣缴企业所得税义务。

如果根据判定不构成常设机构，无需计缴企业所得税，并非意味着什么都不用做。根据国家税务总局公告2015年第60号《非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法》

因此，境内企业如判定项目合同不构成常设机构，也不要忘记准备规定的资料享受协定待遇，避免因资料不全不能享受协定待遇而计缴企业所得税。

前面我们谈到了构成常设机构将按营业利润计缴企业所得税，但值得注意的是，实务中往往会忽视常设机构带来的外籍个人企业所得税问题。

根据《个人所得税法实施条例》第一条：

大家牢记这“183天”，经常误认为入境外籍个人在境内未满183天就没有纳税义务，而忽略了非居民个人即使在境内未满183天，从中国境内取得的所得，也有纳税义务。

有人说，境外工程和劳务服务提供商派遣雇员或其他人员入境，报酬是境外企业支付的，怎么是从中国境内取得的所得呢？

税收协定做了相应的解释，在相关税收协定第十五章-非独立个人劳务中，

也就是说，境外公司支付的相应报酬，如果个人没有在境内停留超过183天，且不由境内公司承担或者境外公司在境内的常设机构负担，在中国境内就没有个人所得税纳税义务。但是根据第三款，如果由境内的常设机构负担，就有个人所得税纳税义务。

75号文明确了这一纳税义务：

有人说，个人所得税的扣缴义务人，应为支付所得的单位，而支付个人报酬所得是境外企业，境内企业只是向境外企业支付了相应的工程或劳务服务价款，并没有实际向个人支付所得，并且作为工程或劳务服务的接受方，境内企业并无权利取得境外企业所派遣人员的报酬信息，这的确在实务操作中存在困难，但根据法规，外籍个人的个人所得税义务确实存在。

因此，有必要在与境外企业签订合同过程中，提醒境外企业关注中国相关税收法律法规，为派遣的外籍人员履行个人所得税纳税义务。一般而言，可以建议境外企业委托境内专业机构代理申报。

在笔者经历的非贸支付后续管理调查案例中，会碰到这样的情况，作为跨国集团公司，境外关联方会派遣部分人员在中国境内关联公司履职工作，在中国境内关联公司管理、技术职能部门担任一定职务。这部分国际派遣人员会在中国境内工作生活相当长的时间，成为居民纳税人，基于出入境和劳动关系的管理要求，境内公司需要为外籍人员办理就业证，签订劳动合同，因此形成境内公司的雇佣关系。由于外籍人员在其母国需要维持社保关系，或者由于内部员工派遣政策，母国公司会为支付其部分境外工资及保险费用，这部分费用最终由中国境内公司承担，作为代垫费用向中国境内公司收取。

但是，是否仅为代垫费用没有任何涉税影响？答案是不确定的。在派遣关系中，实质性雇佣是很重要的考量因素。75号文中提到：

国家税务总局公告2013年第19号《关于非居民企业派遣人员在中国境内提供劳务征收企业所得税有关问题的公告》进一步规定：

因此，在支付境外关联公司代垫派遣人员费用时，需要考虑是否形成实质性雇佣而构成常设机构计缴企业所得税。

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